（原標(biāo)題： 廣州代理記賬小編解密蘋果公司的避稅之道）

　　【導(dǎo)讀】蘋果公司全球財(cái)務(wù)戰(zhàn)略的成功正是得益于其獨(dú)創(chuàng)的“愛爾蘭面包片”避稅技法。

　　十幾年來，蘋果在美國本土之外的業(yè)務(wù)為其攫取了上千億美元，適用的公司所得稅率從未超過2.5%。

　　蘋果公司新出爐的財(cái)務(wù)報(bào)告顯示，2012財(cái)年蘋果在海外獲得368億美元營業(yè)利潤，繳納了7.13億美元公司所得稅，稅率為1.9%。十幾年來，蘋果在美國本土之外的業(yè)務(wù)為其攫取了上千億美元，適用的公司所得稅率從未超過2.5%。蘋果公司并不諱言自己在避稅工具上的創(chuàng)新，以及在全球?qū)嵤┑墓?jié)稅會計(jì)策略。蘋果高管稱，我們有自己的全球財(cái)務(wù)戰(zhàn)略，會充分利用不同地區(qū)稅率之間的差異優(yōu)勢。蘋果公司自詡，我們致力于在全球降低稅負(fù)的財(cái)務(wù)策略完全“合法”、“合規(guī)”。而蘋果公司全球財(cái)務(wù)戰(zhàn)略的成功正是得益于其獨(dú)創(chuàng)的“愛爾蘭面包片”避稅技法。

　　廣州代理記賬：蘋果公司海外避稅路線

　　“愛爾蘭面包片”是由蘋果公司于上世紀(jì)80年代在全球初露頭角時期推出的一款新型避稅工具，全稱為“Double Irish With A Dutch Sandwich”(愛爾蘭面包片荷蘭夾心三明治)，其財(cái)務(wù)目標(biāo)為蘋果在其海外業(yè)務(wù)中最大限度地實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)成本節(jié)省。它的主要避稅路徑為通過將蘋果的海外業(yè)務(wù)利潤經(jīng)由愛爾蘭→荷蘭→愛爾蘭→最終轉(zhuǎn)至避稅港——英屬維爾京群島。

　　如果把蘋果研發(fā)的這款新型避稅工具和運(yùn)作過程層層剝離開來分析并不復(fù)雜。首先，蘋果在愛爾蘭投資設(shè)立兩家分公司(愛爾蘭在歐盟中公司所得稅率最低)，名稱分別為“Apple Operations International”(AOI)和“Apple Sales International”(ASI)。AOI和ASI的主要控股權(quán)方不是在美國加州的蘋果總部，而是在英屬維爾京群島由蘋果設(shè)立的一家名稱為“鮑德溫”的殼公司。根據(jù)愛爾蘭稅法，因應(yīng)公司管理和控股權(quán)不同，可以免繳部分或全部公司稅。

　　蘋果公司先是把在美國加州總部研發(fā)的專利或其他產(chǎn)品等無形資產(chǎn)使用權(quán)轉(zhuǎn)到AOI名下，由此AOI海外業(yè)務(wù)盈利或?qū)?yīng)的是愛爾蘭12.5%的低公司所得稅率，已非美國35%的法定稅率(目前美國稅法對跨國公司滯留于海外的利潤緩征稅款)。然后，AOI把其從美國蘋果總部獲得的各類無形資產(chǎn)授權(quán)于其關(guān)聯(lián)企業(yè)全資子公司ASI。AOI負(fù)責(zé)收取授權(quán)費(fèi)，ASI則負(fù)責(zé)收取蘋果海外銷售的業(yè)務(wù)收入，成本在其之間互相轉(zhuǎn)移。由于愛爾蘭與歐洲多國簽有協(xié)議，愛爾蘭不向本國公司從荷蘭等國取得的收入征稅。因而ASI所取得的海外銷售收入首先記錄在其設(shè)立在荷蘭殼公司的賬上，荷蘭殼公司將一些必要的開銷轉(zhuǎn)移到ASI，利潤則轉(zhuǎn)移到在英屬維爾京應(yīng)稅的AOI(其控股公司為鮑德溫公司)。如此以來，由于大部分業(yè)務(wù)和利潤貌似都產(chǎn)生于愛爾蘭之外，蘋果原本可以在愛爾蘭享受的“低公司所得稅”能省的也都省掉了。

　　“愛爾蘭面包片”風(fēng)靡全球

　　蘋果公司全球財(cái)務(wù)策略的成功頗為鼓舞人心，并吸引了眾多美國大跨國公司的眼球。時至今日，逾百家美國著名跨國公司通過改頭換面方式或直接沿襲蘋果的“愛爾蘭面包片”財(cái)務(wù)戰(zhàn)略，每年在全球成功避掉超過百億美元的巨額稅款，包括谷歌、亞馬遜、Facebook、惠普和微軟等美國跨國企業(yè)集團(tuán)。按照歐洲媒體公開披露的資料，谷歌的避稅策略與蘋果如出一轍，只不過把愛爾蘭公司的控股權(quán)騰挪到避稅天堂百慕達(dá)。谷歌荷蘭公司日前提交的一份文件顯示，公司利用會計(jì)技巧，2011年在全球范圍內(nèi)成功節(jié)省了約20億美元公司所得稅。英國財(cái)政部的一位官員稱，2011年谷歌在英國的營業(yè)收入超過6億美元，但只繳了940萬美元稅款(包括商品稅和部分地方稅收)，稅率僅為1.5%。

　　此外，總部在美國舊金山的Facebook也是“愛爾蘭面包片”的忠實(shí)擁躉。Facebook愛爾蘭公司的營業(yè)收入占其全球營業(yè)收入的40%強(qiáng)，其2011年的毛利為13.5億美元，但只在愛爾蘭繳了400萬美元公司所得稅。在英國，亞馬遜過去三年銷售收入額超過110億美元，但從未繳納過公司所得稅。而星巴克公司在英國已經(jīng)苦心經(jīng)營了十幾年，門店多達(dá)700家，但納稅甚微。英國一家獨(dú)立調(diào)研機(jī)構(gòu)進(jìn)行的一項(xiàng)為期四年的調(diào)查顯示，星巴克在英國的14年中，營業(yè)額近50億美元，累計(jì)只繳納了1376萬美元稅款，納稅額低于營業(yè)額的1%。2011年星巴克在英國的營業(yè)額為6.37億美元，未繳納一分錢稅款。

　　英國稅務(wù)專家分析，星巴克財(cái)務(wù)主管的演技非常高超，他們采用了復(fù)雜的避稅工具組合才導(dǎo)致稅收流失——包括收取專利和版權(quán)費(fèi)、資本弱化、轉(zhuǎn)移定價等避稅工具的組合運(yùn)用，把在英國獲得的利潤搞得無影無蹤。星巴克坦誠，星巴克英國的店鋪確實(shí)“按公司規(guī)定”進(jìn)行了會計(jì)處理，其中就包括向星巴克位于荷蘭的歐洲總部支付商標(biāo)使用權(quán)在內(nèi)的專利費(fèi)，抵消了部分英國稅收。

　　現(xiàn)實(shí)中，對于傳統(tǒng)工業(yè)品制造和零售商而言，轉(zhuǎn)移定價仍然是他們的“慣性”避稅方式。比如日本大阪國稅局此前公開的數(shù)據(jù)顯示，日本夏普在最近五年里，通過其設(shè)在全球的關(guān)聯(lián)企業(yè)采取轉(zhuǎn)移定價方式少繳了約8000萬美元稅款。不過跨國公司傳統(tǒng)的類似轉(zhuǎn)讓定價這樣的避稅方式目前已經(jīng)受到各國稅務(wù)當(dāng)局的挑戰(zhàn)，稅收約談機(jī)制、同期資料報(bào)送、公平交易原則等等，日趨成熟的反避稅防火墻堵塞了其中的大部分漏洞，傳統(tǒng)制造或零售企業(yè)在避稅工具的使用上已經(jīng)不那么得心應(yīng)手，甚至很難研發(fā)和找到新的避稅路徑。比如沃爾瑪2011年取得營業(yè)利潤244億美元，但是在世界范圍內(nèi)支付了高達(dá)近60億美元稅款，稅率高達(dá)24%，稅負(fù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過美國的高科技跨國公司。沃爾瑪高級主管為此還曾向美國財(cái)政部和勞工部大倒苦水，抱怨稅負(fù)不公。

　　數(shù)字時代的稅收徑

　　廣州代理記賬小編了解到，2012年4月29日《紐約時報(bào)》刊登評論文章稱，蘋果作為一個窗口，讓外界了解高科技公司如何利用現(xiàn)有稅收漏洞進(jìn)行合理避稅的。現(xiàn)有稅收法規(guī)都是在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代制定的，已不能適應(yīng)今天的數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代。因?yàn)楝F(xiàn)在高科技公司的主要收入已非實(shí)體產(chǎn)品的銷售，更多的是專利授權(quán)等無形資產(chǎn)銷售。像蘋果、谷歌、亞馬遜、惠普和微軟等公司，其很多利潤并不是來自于實(shí)體商品，而是來自專利等知識產(chǎn)權(quán)的特許權(quán)使用費(fèi)。這些公司的產(chǎn)品本身就是數(shù)字化的。與超市運(yùn)營商或汽車生產(chǎn)商相比，高科技公司更容易將利潤轉(zhuǎn)移到低稅率國家。據(jù)統(tǒng)計(jì)，過去兩年屬于標(biāo)準(zhǔn)普爾500指數(shù)成份股的71家高科技公司在全球范圍內(nèi)繳稅現(xiàn)金稅的比例平均比非高科技公司低1/3。

　　沒錯，目前蘋果iTunes部門最重要的收入來源是軟件而非機(jī)器本身，2012年蘋果來自軟件的營業(yè)收入高達(dá)36億美元。隨著全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)市場份額的不斷擴(kuò)大，給各國稅務(wù)當(dāng)局反避稅工作帶來新的挑戰(zhàn)。而從目前來看，諸如“愛爾蘭面包片”這樣游走于法律邊緣上的新型避稅工具，各國稅務(wù)當(dāng)局確實(shí)還未就此有意達(dá)成一項(xiàng)應(yīng)對共識。除了主權(quán)與稅收管轄權(quán)的困惑之外，一個很重要的原因就是，“愛爾蘭面包片”是一個完整避稅鏈，像蘋果生產(chǎn)的產(chǎn)品一樣具有高科技含量。而合規(guī)性避稅在道德上或有可議之處，法律上卻沒有什么顯著問題。在不違一國稅法的同時，“愛爾蘭面包片”充分利用了國與國之間不同的稅收制度(漏洞)，環(huán)環(huán)相扣，技法嫻熟，目的明確，途徑合法。誠然對于蘋果、谷歌這些業(yè)務(wù)遍及全球的高科技公司，稅收利國的存在、稅收制度性漏洞和反避稅工具(手段)相對滯后，也為他們的CFO們提供了大展手腳的機(jī)會。

　　“愛爾蘭面包片”對于美國公司而言或許是一項(xiàng)實(shí)戰(zhàn)性很強(qiáng)的避稅專利，也可以說已經(jīng)功成名就，但卻很難被其他國家的跨國公司“山寨”。美國稅法對美國納稅人在全球范圍內(nèi)獲取的利潤具有課稅權(quán)，但又對企業(yè)滯留于國外的利潤采取變相延期納稅政策，直至利潤返回國內(nèi)。盡管美國政府與多國簽有稅收協(xié)定(稅收抵免)，但是由于美國稅率較高，跨國公司還是不甘心把海外實(shí)現(xiàn)的利潤轉(zhuǎn)回美國。換言之，高稅率為美國大公司原始的避稅沖動增添了關(guān)鍵誘因。2009年5月白宮公開的一份數(shù)據(jù)顯示，在統(tǒng)計(jì)最新且最全的2004年，美國籍跨國公司國外收入近7000億美元，但只向國內(nèi)繳稅160億美元，實(shí)際稅率僅為2.3%。

　　美國目前面臨的最大問題是，稅收政策的決策者總是癡迷于現(xiàn)有法規(guī)自我糾錯機(jī)制的拾漏補(bǔ)缺，而不是從源頭上解構(gòu)糟糕的政府財(cái)政是如何“掉進(jìn)黑洞”中去的。奧巴馬此前曾多次聲稱，他要取消那些把工作送到國外去的稅收漏洞，無論利潤是否返回美國，統(tǒng)統(tǒng)征稅。此舉遭到大公司和部分經(jīng)濟(jì)學(xué)家的強(qiáng)烈反對，因?yàn)榇伺e或許會導(dǎo)致公司總部大面積向國外遷徙。2011年包括蘋果、谷歌、微軟和輝瑞在內(nèi)的近50家公司和其他機(jī)構(gòu)結(jié)成聯(lián)盟，敦促國會推出“歸國減免”政策，允許美國企業(yè)在無需承擔(dān)巨額稅賦的條件下將財(cái)富轉(zhuǎn)回美國。

　　最近我們看到，目前歐洲各國稅務(wù)當(dāng)局貌似正在采取有針對性的行動，盡管某些對策似乎還遠(yuǎn)不那么嚴(yán)謹(jǐn)，足令人產(chǎn)生病急亂投醫(yī)的感覺。比如，在英國財(cái)政部官員已經(jīng)與星巴克主管談妥，無論星巴克在英國是否盈利，在未來兩年每年都要向英國繳納至少1600萬美元公司稅(類似中國上世紀(jì)80年代的稅收“大包干”)。在一個稅制比較成熟的國家，像星巴克繳納的這種“份子錢”確實(shí)顯得不倫不類。而澳大利亞在去年底宣布了一項(xiàng)新稅法草案，法案旨在阻止包括谷歌在內(nèi)的大型跨國企業(yè)將在澳大利亞所獲得的收入轉(zhuǎn)移至荷蘭或愛爾蘭等低稅率國家。澳大利亞助理國庫部長布拉德伯里稱，雖然在谷歌做廣告的澳大利亞企業(yè)看起來是依照合同與谷歌澳大利亞分公司進(jìn)行日常交易，但是它們實(shí)際上是從一個谷歌在愛爾蘭的分公司購買廣告。按照澳大利亞稅法，上述收入的征稅權(quán)屬于愛爾蘭。布拉德伯里稱，谷歌的稅收結(jié)構(gòu)包括向荷蘭分公司支付特許權(quán)使用費(fèi)，此后再經(jīng)由荷蘭公司最后轉(zhuǎn)至百慕大的控股公司，而百慕大根本就沒有稅。

　　不妨向“資本家”學(xué)習(xí)

　　谷歌執(zhí)行董事長施密特日前公開宣稱，對公司能夠在全球范圍內(nèi)成功地實(shí)施節(jié)稅策略深感自豪和驕傲。施密特稱，“這樣的資金運(yùn)作才叫真正的資本主義。我對此毫無疑問，絕對支持。”市場經(jīng)濟(jì)，追求利益最大化是資本趨利性使然，各國稅務(wù)當(dāng)局也正是利用了資本的這個特性開出各種稅收優(yōu)惠(藥)方子。如果站在更高的維度觀察，企業(yè)或個人覬覦在不違法的前提下最大程度地減輕稅收負(fù)擔(dān)的努力并沒有什么可指責(zé)的，即使走得是旁門左道也罷。正像企業(yè)家大手筆慈善一樣，不能說就是沽名釣譽(yù)，固然避稅的道德與法律邊界并不好拿捏。

　　現(xiàn)實(shí)中很多“走出去”或“轉(zhuǎn)回來”的中國企業(yè)也在利用國家或地區(qū)間的稅收差異進(jìn)行機(jī)構(gòu)布局。比較典型的是在美國紐約證券交易所上市的無錫尚德電力(目前已被當(dāng)?shù)胤ㄔ翰脹Q進(jìn)入破產(chǎn)重整程序)。不得不說，尚德電力在搭建組織架構(gòu)方面彰顯出其老謀深算的一面。媒體披露的資料顯示，目前直接持有尚德電力的為在英屬維爾京群島注冊的D&M TECHNOLOGIES LIMITED，其上層控股方則是在巴哈馬注冊的POWER SURGE LIMITED，而背后的隱身者是新加坡的POWER SURGE TRUST控股。此外尚德電力國內(nèi)外的關(guān)聯(lián)公司達(dá)數(shù)十家，要想真正厘清其中的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)幕遠(yuǎn)非是個容易的事情。

　　如果我們拋開“主義”這樣的命題，“走出去”的中國企業(yè)也面臨著一個如何利用不同國家稅率差異爭取自身稅收利益最大化問題。全球時下的經(jīng)濟(jì)形勢對中國企業(yè)充滿機(jī)會，美洲地區(qū)資源過剩，歐債危機(jī)后歐企亟待重組并購，亞洲各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的結(jié)構(gòu)性差異彰顯出巨大發(fā)展?jié)摿Γ袊髽I(yè)“走出去”已為必然。這就需要我們的企業(yè)家以謙恭地態(tài)度向“資本主義”學(xué)習(xí)市場，向“資本家”學(xué)習(xí)資本運(yùn)作，在國際范圍內(nèi)熟悉市場游戲規(guī)則，從而盡快提升中國企業(yè)發(fā)展水平的質(zhì)量。

　　固然中國的綜合國力還不強(qiáng)，國家和人民還面臨很多經(jīng)濟(jì)上的困難，國家敞開國門，鼓勵企業(yè)“走出去”，不是讓你去做慈善，而是搞出點(diǎn)真貨，至少念點(diǎn)真經(jīng)。所謂財(cái)務(wù)謀劃中“合法”、“合規(guī)”的節(jié)省稅收成本，其實(shí)質(zhì)就是不違背一國法律前提下的避稅。這個邏輯無非是說，包括充分利用中國與他國簽訂的稅收協(xié)定以及各國之間的稅收協(xié)定，少不了還要進(jìn)行細(xì)致地投資優(yōu)勢比較與全方位財(cái)務(wù)謀劃。比如把公司歐洲總部設(shè)在愛爾蘭就是一個不錯的選擇。愛爾蘭企業(yè)所得稅只有歐盟平均水平的一半。多年來愛爾蘭頂住歐盟同伴的巨大壓力，即是象征性地提高商品稅，也絕不觸及企業(yè)所得稅稅率，這就是愛爾蘭政府的所謂“稅收底線”，愛爾蘭人自詡的投資軟環(huán)境。

　　最后再多扯一句，中國“走出去”企業(yè)目前仍然面臨多個困局：一是受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)多年的熏陶，即使是在今天也擺脫不掉慣性思維的束縛，老是在“主義”上打轉(zhuǎn)，給外人一種“人傻、錢多”的感覺;其次，對國際稅法不了解，滿足于皮毛的一知半解，創(chuàng)新談不上，即便是在機(jī)會面前也患得患失，老怕出問題擔(dān)責(zé)任;而缺乏通曉國際稅收和法律的人才，也是制約中國企業(yè)海外擴(kuò)張的一個重要瓶頸。

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